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| 關(guān)于灘涂的企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃 | | | 灘涂屬于土地資源，具有后發(fā)優(yōu)勢，與灘涂相關(guān)的產(chǎn)業(yè)無不與種植業(yè)、捕撈業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)等相關(guān)聯(lián)，與農(nóng)產(chǎn)品初加工、深加工等產(chǎn)業(yè)互聯(lián)互通。因此，可以充分利用新所得稅法的優(yōu)惠政策，籌劃好灘涂涉稅事項(xiàng)，使灘涂的后發(fā)優(yōu)勢得以長足進(jìn)展。
（一）政策依據(jù)
1、涉農(nóng)稅收免減稅規(guī)定。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第四章“稅收優(yōu)惠”政策中，第二十七條規(guī)定：“企業(yè)的下列所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅：
（一）從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得”；企業(yè)所得稅法實(shí)施條例對(duì)“農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目”作了進(jìn)一步的細(xì)化。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第
八十六條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第二十七條第（一）項(xiàng)規(guī)定的企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅，是指：
（一）企業(yè)從事下列項(xiàng)目的所得，免征企業(yè)所得稅：
1、蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅(jiān)果的種植；
2、農(nóng)作物新品種的選育；
3、中藥材的種植；
4、林木的培育和種植；
5、牲畜、家禽的飼養(yǎng)；
6、林產(chǎn)品的采集；
7、灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等農(nóng)、林、牧、漁服務(wù)業(yè)項(xiàng)目
8、遠(yuǎn)洋捕撈。
（二）企業(yè)從事下列項(xiàng)目的所得，減半征收企業(yè)所得稅：
1、花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植；
2、海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸?zhàn)B殖。
企業(yè)從事國家限制和禁止發(fā)展的項(xiàng)目，不得享受本條規(guī)定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠。“充分利用上述免減稅收優(yōu)惠政策，不僅可以更好更快地發(fā)展第一產(chǎn)業(yè)，同時(shí)也能為第二產(chǎn)業(yè)降低稅收成本，促進(jìn)第二產(chǎn)業(yè)更好更快地發(fā)展，形成產(chǎn)業(yè)之間的良性循環(huán)與互動(dòng)。
2、權(quán)益性投資收益免稅優(yōu)惠政策規(guī)定。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第四章“稅收優(yōu)惠”政策中第二十六條明確規(guī)定，企業(yè)的下列收入為免稅收入：“（二）
符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益”。所謂“符合條件的”，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十三條解釋為“企業(yè)所得稅法第二十六條第
（二）項(xiàng)所稱符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。”它是指企業(yè)接受的不需要償還本
金和支付利息，投資人對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)擁有所有權(quán)的投資。
3、小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第二十八條將符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。小型微利企業(yè)在國民經(jīng)濟(jì)中占特殊地位，借鑒國際做法，國家對(duì)小型微利企業(yè)仍實(shí)行優(yōu)惠稅率政策，以幫助企業(yè)做大做強(qiáng)。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十二條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第二十八條第一款所稱符合條件的小型微利企業(yè)，是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，并符合下列條件的企業(yè)：
（一）工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；
（二）其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。
（二）籌劃思路
一是充分利用免減稅政策。在廣袤的沿海灘涂，如繁星般點(diǎn)綴著以聞名全國“射陽大米”、“洋馬菊花”為品牌的種植，以各種海鮮產(chǎn)品為特征的遠(yuǎn)洋捕撈，以灘涂
奶牛場為特色的牲畜飼養(yǎng)……這些產(chǎn)業(yè)和項(xiàng)目按照《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第四章“稅收優(yōu)惠”的政策規(guī)定可以享受企業(yè)所得稅免稅待遇，另根據(jù)《中華人
民共和國增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，對(duì)直接從事種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)的單位和個(gè)人銷售自產(chǎn)的初級(jí)產(chǎn)品免征增值稅。因此，要鼓勵(lì)各
種成份企業(yè)和吸收外資到灘涂來投資墾殖創(chuàng)業(yè)。
案例分析
方案一：王某承包灘涂1000畝，注冊(cè)成立了一人有限公司，系小規(guī)模納稅人，從事水稻種植并進(jìn)行稻米加工銷售，2008年收獲水稻55萬公斤，其中用于大
米加工30萬公斤，直接銷售25萬公斤，取得收入30萬元。該企業(yè)平均出米率為70%，皮糠14%，稻殼13%，加工大米每公斤耗電0.032度，電價(jià)按
0.735元／度計(jì)算，加工每公斤大米耗電0.02352元。2008年銷售大米21萬公斤，取得銷售收入75.60萬元。由于水稻、大米屬于“自產(chǎn)農(nóng)業(yè)
產(chǎn)品”，根據(jù)財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋》的通知（財(cái)稅[1995]52號(hào)），銷售收入可以免征增值稅；水稻屬“谷物的種植”、大
米加工屬“農(nóng)產(chǎn)品初加工”按照新所得稅法可以免征企業(yè)所得稅。因此，該企業(yè)這兩項(xiàng)主體稅種的稅收負(fù)擔(dān)率為0.
方案二：王某是非“直接從事種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)的單位和個(gè)人”，仍是小規(guī)模納稅人，2008年以1.10元／公斤收購水稻55萬公斤，其
中用于大米加工30萬公斤，直接銷售25萬公斤，取得收入30萬元。該企業(yè)平均出米率為70%，皮糠14%，稻殼13%。另知加工大米每公斤耗電
0.032度，電價(jià)按0.735元／度計(jì)算，則加工每公斤大米耗電0.02352元；人工費(fèi)及其他耗用共計(jì)扣除24萬元。2008年銷售大米21萬公斤，
取得銷售收入75.60萬元；銷售皮糠取得銷售收入4.20萬元，銷售稻殼取得銷售收入1.56萬元。根據(jù)財(cái)稅[1995]52號(hào)“單位和個(gè)人銷售的外購
的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，以及單位和個(gè)人外購農(nóng)業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)、加工后銷售的仍然屬于注釋所列的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，不屬于免稅的范圍，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定稅率征收增值稅。”文件精神，王
某不享受增值稅稅收優(yōu)惠；根據(jù)財(cái)稅[1997]49號(hào)關(guān)于“免稅農(nóng)林產(chǎn)品初加工業(yè)范圍”中的“糧食初加工”是指“通過對(duì)小麥、稻谷、玉米、高粱、谷子以及
其他糧食作物，進(jìn)行淘洗、碾磨、脫殼、分級(jí)包裝、裝缸發(fā)制等加工處理，制成的成品糧及其初制品”，并不包括糠麩等下腳料，因此，皮糠、稻殼等在沒有新的規(guī)
定前還不屬于“農(nóng)產(chǎn)品初加工”品，也不享受企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠，則應(yīng)納增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅（稅率假設(shè)為5%，以下同）、教育費(fèi)附加、企業(yè)所得稅（不考
慮其他稅費(fèi)的影響）計(jì)算如下：
（1）銷售大米應(yīng)納增值稅額75.60／（1＋4%）×4%＝2.9077萬元，銷售水稻應(yīng)納增值稅額30／（1＋4%）×4%＝1.1538萬元，銷售
皮糠、稻殼應(yīng)納增值稅（4.20＋1.56）／（1＋4%）×4%＝0.2215萬元，合計(jì)應(yīng)納增值稅4.283萬元；
（2）應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅＝4.283×5%＝0.2142萬元；
（3）應(yīng)納教育費(fèi)附加＝4.4544×4%＝0.1713萬元；
（4）應(yīng)納企業(yè)所得稅＝（72.6923＋28.8462＋4.0385＋1.4431－55×1.10－30×0.02352－24－0.2142－0.1713）×20%＝21.429×20%＝4.2858萬元。
稅收負(fù)擔(dān)率＝（4.283＋0.2142＋0.1713＋4.2858）／（72.6923＋28.8462＋4.0385＋1.4431）＝8.37%，這基本上代表了目前江蘇射陽大米加工企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)水平。
方案比較
方案二稅負(fù)比方案一高的原因，一是多數(shù)企業(yè)為小規(guī)模納稅人，沒有進(jìn)項(xiàng)抵扣；二是一般納稅人加工企業(yè)沒有讓利于農(nóng)民走公司加農(nóng)戶之路，進(jìn)項(xiàng)稅抵扣籌劃不足；三是規(guī)模種植與加工一條龍或農(nóng)工聯(lián)鎖經(jīng)營企業(yè)還有待于培植與扶持。
二是鼓勵(lì)長期投資。新的企業(yè)所得稅法對(duì)居民企業(yè)之間的股息、紅利收入免征企業(yè)所得稅，是對(duì)股息、紅利所得消除雙重征稅的做法。根據(jù)老的所得稅法規(guī)定，內(nèi)資
企業(yè)如從低稅率的企業(yè)取得股息、紅利收入要補(bǔ)稅率差。實(shí)施新所得稅法后，為更好體現(xiàn)稅收政策優(yōu)惠意圖，使小型微利企業(yè)、高新技術(shù)企業(yè)、西部大開發(fā)有關(guān)企業(yè)
等享受到低稅率優(yōu)惠政策的好處，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》明確對(duì)來自于所有非上市企業(yè)，以及連續(xù)持有上市公司股票12個(gè)月以上取得的股息、
紅利收入，免予征稅，不再實(shí)行補(bǔ)稅率差的做法。這有利于鼓勵(lì)資本的長期投資。按照新所得稅法的規(guī)定，投資資產(chǎn)是指企業(yè)對(duì)外進(jìn)行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資形成
的資產(chǎn)。而權(quán)益性投資是指為取得對(duì)另一企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán)而進(jìn)行的投資，其主要是股權(quán)投資，其收益與企業(yè)的經(jīng)營效益掛鉤，以投資額為限分享企業(yè)的盈利并承
擔(dān)企業(yè)的損失。根據(jù)公司法規(guī)定，不經(jīng)法定程序，在公司存續(xù)期間投資不得撤回，因此權(quán)益性投資一般無還本日期，企業(yè)如果想結(jié)束權(quán)益性投資并收回本金，則只能
依法將所持股份轉(zhuǎn)讓。
典型案例
大江南北聯(lián)鎖超市是蘇南一家大型國有商業(yè)企業(yè)，投資1000萬元，在灘涂興辦生豬飼養(yǎng)場，與灘涂管理部門聯(lián)合聯(lián)鎖經(jīng)營，幫助其興建豬舍與屠宰場，協(xié)議規(guī)定
飼養(yǎng)場確保年出欄生豬10000頭，就地宰殺分割，產(chǎn)品主要供應(yīng)該超市白肉專柜，并按市場價(jià)格銷售。該超市享有合資企業(yè)50%的股權(quán)，與企業(yè)的經(jīng)營效益掛
鉤，以投資額為限分享企業(yè)的盈利并承擔(dān)企業(yè)的損失。灘涂生豬飼養(yǎng)場由飼養(yǎng)、加工兩車間組成，實(shí)行“飼養(yǎng)——屠宰——銷售——市場”和“購進(jìn)——加工——銷
售——市場”模式。假設(shè)2008年出欄生豬16000頭，平均每頭55公斤，飼養(yǎng)場經(jīng)宰殺分割，生產(chǎn)銷售分割肉收入1478.40萬元，其中443.52
萬元直接銷往市場，1034.88萬元銷給加工車間，毛豬平均成本7.80元／公斤。肉品加工車間從飼養(yǎng)場購進(jìn)分割肉，取得普通發(fā)票，可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅
額134.53萬元；加工車間經(jīng)保鮮、冷凍后直接銷往超市專柜，并開據(jù)增值稅專用發(fā)票，取得收入1138.368萬元；主要扣除項(xiàng)目是電力、燃料、輔料及
修理用備件等，允許低扣進(jìn)項(xiàng)稅額為22萬元，另支付人員工資等各項(xiàng)費(fèi)用48萬元。飼養(yǎng)場、肉品加工間應(yīng)納增值稅、企業(yè)所得稅（不考慮其他稅費(fèi)影響）及超市
分回利潤計(jì)算如下：
1、飼養(yǎng)場按照規(guī)定屬農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品可以享受免征增值稅稅收優(yōu)惠（但只能開具普通發(fā)票）；按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定，“牲畜、家禽的飼養(yǎng)”及
“農(nóng)產(chǎn)品初加工”均屬免征企業(yè)所得稅范疇，經(jīng)計(jì)算飼養(yǎng)場2008年獲利＝1478.40－16000×55×7.80＝792萬元。
2、肉品加工車間應(yīng)納增值稅額及稅收負(fù)擔(dān)率計(jì)算如下：
（1）銷售肉制品1138.368萬元應(yīng)計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅額1138.368×17%＝193.52萬元；
（2）允許低扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為134.53＋22＝156.53萬元；
（3）應(yīng)交納增值稅為193.52－156.53＝36.99萬元；
（4）增值稅負(fù)擔(dān)率為36.99／1138.368＝3.25%。
肉品加工車間應(yīng)納企業(yè)所得稅＝（1138.368－1034.88－22－48）×25%＝33.488×25%＝8.372萬元；稅后利潤＝33.488－8.372＝25.116萬元。
3、某超市分回利潤計(jì)算如下：
按照協(xié)議從飼養(yǎng)場分得紅利＝792×50%＝396萬元，從肉品加工間分回利潤＝25.116×50%＝12.558萬元，合計(jì)408.558萬元，根據(jù)
稅法規(guī)定該投資分回紅利不再補(bǔ)征企業(yè)所得稅，按照這樣的經(jīng)營規(guī)模和效益不需三年就可以收回全部投資，并且節(jié)省了大量的所得稅費(fèi)用。
案例分析
通過上述長期投資的典型案例，我們可以從中受到啟發(fā)，權(quán)益性投資收益免征企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策對(duì)于灘涂的開發(fā)利用發(fā)揮越來越大的作用，它將促進(jìn)灘涂建設(shè)向著
又好又快方向快速發(fā)展。一有利于上市公司、大財(cái)團(tuán)等大規(guī)模向?yàn)┩孔①Y。例如，上市公司上海中遠(yuǎn)匯麗置業(yè)有限公司在大豐市港口開發(fā)區(qū)，投資6000萬元興辦
匯麗工業(yè)園區(qū)，建設(shè)兩條中密度纖維板和細(xì)木加工線，投資資金1.2億元建設(shè)濱海旅游度假區(qū)和投資4600萬元興建農(nóng)業(yè)觀光園區(qū)；江蘇省農(nóng)科院明天灘涂開發(fā)
投資公司投資3500萬，承包大豐海北墾區(qū)8萬畝水面，搞海、淡水養(yǎng)殖等，這樣的例子不勝枚舉，他們?yōu)殚_發(fā)灘涂開了一個(gè)好頭。二有利于民營中小投資者積極
投資灘涂。北至黑龍江，南到福建、廣東的數(shù)以千計(jì)的中小投資者，每年注資達(dá)億元，投資灘涂進(jìn)行蝦蟶混養(yǎng)和潮間帶貝類護(hù)養(yǎng)。這些中小業(yè)主的投資，使灘涂開發(fā)
全面開花，有力地促進(jìn)了鹽海灘涂的開發(fā)進(jìn)程。三有利于盤活灘涂土地資源。江蘇射陽將已部分開發(fā)好的灘地整體出售，將得到的資金再用到灘涂開發(fā)上，形成了灘
涂開發(fā)資金的良性循環(huán)。確實(shí)如此，投資灘涂于國于企于民都將是一項(xiàng)長久利好。 | | | | [返回] [打印] |
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